2C_302/2018 - 2018-08-09 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2011

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 302/2018

Urteil vom 9. August 2018

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd, Haag,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführer,
vertreten durch Dr. Balsiger & Partner AG,

gegen

Gemeinderat U.________,
Kantonales Steueramt Aargau,
Rechtsdienst, Tellistrasse 67, 5001 Aarau.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2011,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 28. Februar 2018 (WBE.2017.372 / fl / we).

Sachverhalt:

A.
Dr. iur. A.________ (geb. 1945) war in U.________/AG langjährig als selbständig erwerbender Notar tätig. Nach damaligem Handelsrecht unterlag er keiner Pflicht zur Buchführung und Rechnungslegung, er führte aber freiwillig Buch. Die Erfolgsrechnung zum Geschäftsjahr 2011, das hier von Interesse ist, wies bei Erträgen von Fr. 6'772'834.28 und Aufwänden von Fr. 4'479'717.66 einen handelsrechtlichen Gewinn von Fr. 2'293'116.62 aus. Der Ertrag setzte sich aus fakturierten Leistungen von Fr. 5'571'297.62, einem Zinsertrag von Fr. 4'136.66 und angefangenen Arbeiten von Fr. 1'197'400.-- zusammen. Bis zum Geschäftsjahr 2011 hatte der Steuerpflichtige nie angefangene Arbeiten verbucht.

B.
Am 1. Mai 2012 gab der Steuerpflichtige seine Notariatstätigkeit altershalber auf. In der Steuererklärung 2011 deklarierte er Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit von noch Fr. 1'095'717.-- (Fr. 2'293'117.-- minus Fr. 1'197'400.--). Die angefangenen Arbeiten hatte er zuvor ausgeschieden, da diese seiner Auffassung nach in der Folgeperiode zusammen mit den weiteren realisierten stillen Reserven einer separaten Jahressteuer unterlägen. Gemäss der Übersicht, die er seiner Steuererklärung beifügte, ergaben sich angefangene Arbeiten von Fr. 1'408'702.20 brutto bzw. Fr. 1'197'400.-- netto (nach Abzug einer Marge von 15 Prozent für Gewinn und Gemeinkosten). Nach Auffassung des Steuerpflichtigen hätten per Ende 2010 stille Reserven von Fr. 832'300.-- bestanden, die im Geschäftsjahr 2011 durch die erstmalige Aktivierung aufgelöst worden seien.

C.
Die örtliche Steuerkommission hielt die angefangenen Arbeiten insgesamt für ordentlich steuerbare Einkünfte. In der Veranlagungsverfügung für die Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Aargau vom 18. Oktober 2016 rechnete sie den ausgesonderten Betrag von Fr. 1'197'400.-- auf und liess sie eine zusätzliche Rückstellung für AHV-Beiträge von Fr. 119'740.-- zu. Dies führte netto zu einer Aufrechnung von Fr. 1'077'660.--. Mit Einspracheentscheid vom 2. Dezember 2016 bestätigte sie dies, wogegen der Steuerpflichtige an das Spezialverwaltungsgericht des Kantons Aargau, Abteilung Steuern, gelangte. Der Rekurs blieb erfolglos (Entscheid vom 20. Juli 2017), ebenso wie die Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, das diese lediglich im Kostenpunkt guthiess (Entscheid WBE.2017.372 vom 28. Februar 2018). Das Verwaltungsgericht erkannte hauptsächlich, Einkünfte aus operativen Tätigkeiten dürften rechtsprechungsgemäss nicht privilegiert besteuert werden.

D.
Mit Eingabe vom 11. April 2018 erhebt der Steuerpflichtige beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Er beantragt, das veranlagte steuerbare Einkommen der Steuerperiode 2011 von Fr. 2'288'000.-- zum Steuersatz von Fr. 2'309'100.-- sei um Fr. 832'300.-- herabzusetzen. Dieser Betrag sei in der Steuerperiode 2012 als privilegierter Liquidationsgewinn zu erfassen.

E.
Die Vorinstanz und das KStA/AG beantragen die Abweisung der Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung sieht von einer Vernehmlassung ab.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Sachurteilsvoraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten liegen vor (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 , Art. 90 , Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Auf die Beschwerde ist einzutreten.

1.2. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 143 V 19 E. 2.3 S. 23 f.) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 141 V 234 E. 2 S. 236).

1.3. Im Unterschied dazu geht das Bundesgericht der angeblichen Verletzung verfassungsmässiger Individualrechte (unter Einschluss der Grundrechte) nur nach, falls eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit; BGE 143 II 283 E. 1.2.2 S. 286). In der Beschwerde ist daher klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen, inwiefern verfassungsmässige Individualrechte verletzt worden sein sollen (BGE 143 I 1 E. 1.4 S. 5).

1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil grundsätzlich den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 143 IV 500 E. 1.1 S. 503). Die Sachverhaltskontrolle ist auf offensichtlich unrichtige Feststellungen beschränkt (Art. 105 Abs. 2 BGG). "Offensichtlich unrichtig" ist mit "willkürlich" gleichzusetzen (BGE 144 IV 35 E. 2.3.3 S. 42 f.). Tatfrage ist auch die Beweiswürdigung. Die Anfechtung der vorinstanzlichen Feststellungen unterliegt der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit (BGE 144 V 50 E. 4.1 S. 52 f. mit Hinweisen; vorne E. 1.3).

2.

2.1. Gemäss Art. 11 Abs. 5 StHG in der Fassung vom 23. März 2007 (AS 2008 2893), welcher in § 45 Abs. 1 lit. f des Steuergesetzes (des Kantons Aargau) vom 15. Dezember 1998 (StG/AG; SAR 651.100) überführt wurde, gilt:

"Wird die selbstständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten 55. Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben, so ist die Summe der in den letzten zwei Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven getrennt vom übrigen Einkommen zu besteuern. Einkaufsbeiträge gemäss Art. 9 Abs. 2 Bst. d sind abziehbar. Werden keine solchen Einkäufe vorgenommen, so wird die Steuer auf dem Betrag der realisierten stillen Reserven, für den der Steuerpflichtige die Zulässigkeit eines Einkaufs gemäss Art. 9 Abs. 2 Bst. d nachweist, in gleicher Weise wie Kapitalleistungen aus Vorsorge gemäss Abs. 3 erhoben. Der auf den Restbetrag der realisierten stillen Reserven anwendbare Satz wird durch das kantonale Recht bestimmt. Die gleiche Satzmilderung gilt auch für den überlebenden Ehegatten, die anderen Erben und die Vermächtnisnehmer, sofern sie das übernommene Unternehmen nicht fortführen; die steuerliche Abrechnung erfolgt spätestens fünf Kalenderjahre nach Ablauf des Todesjahres des Erblassers."

Art. 11 Abs. 5 StHG ist am 1. Januar 2009 in Kraft getreten (AS 2008 2893), wobei den Kantonen ein Zeitraum von zwei Jahren verblieb, um den Nachvollzug vorzunehmen (Art. 72h StHG in der Fassung vom 23. März 2007). Der hier massgebende § 45 Abs. 1 lit. f StG/AG ist am 1. Januar 2011 wirksam geworden (AGS 2010/5-7).

2.2.

2.2.1. Nach den für das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 1.4) befand sich der Steuerpflichtige bei der definitiven Aufgabe seiner selbständigen Notariatstätigkeit im 67. Altersjahr. Die angefangenen Arbeiten betreffen das Jahr 2011 und mithin das vorletzte Geschäftsjahr. Bis dahin wären die tatsächlichen Voraussetzungen der privilegierten Liquidationsbesteuerung grundsätzlich gegeben. Streitig und zu prüfen ist jedoch, ob die eingebuchten angefangenen Arbeiten als realisierte stille Reserven betrachtet werden können, die infolgedessen der Veranlagung 2011 entnommen werden dürfen, um sie - zusammen mit den realisierten stillen Reserven des Jahres 2012 - in der Steuerperiode 2012 mit einer separaten Jahressteuer zu erfassen (Art. 11 Abs. 5 Satz 1 StHG bzw. § 45 Abs. 1 lit. f Satz 1 StG/AG). Die Frage stellt sich in gleicher Weise unter Herrschaft von Art. 37b Abs. 1 Satz 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11). Die direkte Bundessteuer ist im vorliegenden Fall zwar nicht angesprochen, es hätte aber übereinstimmend mit dem harmonisierten Recht der Kantone und Gemeinden entschieden werden müssen. Entsprechend darf zum besseren
Verständnis auch die in Ausführung von Art. 37b DBG ("Liquidationsgewinne") ergangene Verordnung vom 17. Februar 2010 über die Besteuerung der Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit (LGBV; SR 642.114) herangezogen werden.

2.2.2. Art. 37b Abs. 1 Satz 1 DBG bzw. Art. 11 Abs. 5 Satz 1 StHG liefern keine eigenständige Definition der realisierten "stillen Reserven"; es handelt sich insoweit um einen unbestimmten Rechtsbegriff, welcher der Auslegung bedarf. Das Bundesgericht hatte bereits Gelegenheit, sich mit dem Begriff näher auseinanderzusetzen (so zunächst ausführlich im Urteil 2C 1015/2015 vom 8. Dezember 2016 E. 5, in: ASA 85 S. 499, StR 72/2017 S. 222; alsdann in den Urteilen 2C 485/2017 vom 15. Juni 2017 E. 3.3, in: ASA 86 S. 52, StR 72/2017 S. 891, und 2C 40/2017 vom 5. Oktober 2017, publ. in BGE 143 II 661 E. 6.3 S. 670). Zusammenfassend erwog das Bundesgericht, der Begriff könne nicht in Übereinstimmung mit Art. 47 DBG in der ursprünglichen Fassung vom 14. Dezember 1990 (AS 1991 1184; "Sonderveranlagungen - Bei Beendigung der Steuerpflicht oder bei Zwischenveranlagung") ausgelegt werden, da Sinn und Zweck nicht vergleichbar seien. Seinerzeit sei der Gedanke im Vordergrund gestanden, Steuerlücken zu schliessen, die sich ansonsten unter dem vorrevidierten Recht bei unterjähriger Steuerpflicht ergeben hätten. Neurechtlich gehe es hingegen darum, die ansonsten aufgrund der Progression stossende Steuerlast zu mildern. Der Kreis der
privilegierenden Einkünfte sei heute insofern geschlossen, als eine operative Einkunft ihre Eigenschaft auf jeden Fall beibehalte und als privilegierende stille Reserve ausser Betracht falle. Der steuerpflichtigen Person sei es verunmöglicht, durch willkürliche Steuerung des Realisationszeitpunkts eine andere - für sie günstigere - Qualifikation herbeizuführen (zum Ganzen zit. Urteil 2C 1015/2015 vom 8. Dezember 2016 E. 5.7.2).

2.2.3. Der Begriff der realisierten stillen Reserven lässt sich grundsätzlich positiv umschreiben. In der Doktrin werden als positive Erscheinungsformen namentlich die realisierten stillen Reserven auf Kapitalanlageliegenschaften oder Immaterialgütern hervorgehoben, auch der insgesamt mit dem Betrieb verbundene Goodwill (RAPHAËL GANI, in: Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.], Commentaire Romand zum LIFD, 2. Aufl. 2017, N. 34 zu Art. 37b DBG). In diesen zitierten Beispielen handelt es sich durchwegs um stille Reserven auf Anlagevermögen (Art. 959a Abs. 1 Ziff. 2 bzw. Art. 960d OR), was auf der Überlegung beruht, dass stille Reserven auf Umlaufvermögen (Art. 959a Abs. 1 Ziff. 1 OR) von vornherein ausser Betracht fallen sollen (GANI, a. a. O., N. 35 zu Art. 37b DBG). Für die Abgrenzung anhand des buchhalterischen Charakters spricht sicherlich die Einfachheit, bietet es doch keinerlei Schwierigkeiten, einen Vermögenswert entweder dem Umlauf- oder dem Anlagevermögen zuzuweisen. Das Kriterium erscheint aber als recht formalistisch und wird - was entscheidend ist - den tatsächlichen Gegebenheiten nicht in allen Fällen gerecht werden. Die Materialien deuten jedenfalls nicht auf einen Ausschluss des Umlaufvermögens hin, findet sich doch
dort folgende Passage: "Die geplante Steuererleichterung soll nur gewährt werden für Gewinne, die bei der endgültigen Übertragung oder Liquidation eines Unternehmens anfallen. Wenn jedoch ein Unternehmen während seines Bestandes einen Teil seiner Geschäftsaktiven veräussert und dadurch ausserordentliches Einkommen erzielt, so gilt dieses weiterhin als Bestandteil des gesamthaft zu besteuernden Nettoeinkommens" (Auszeichnung durch das Bundesgericht; Botschaft vom 22. Juni 2005 zum Bundesgesetz über die Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für unternehmerische Tätigkeiten und Investitionen [UStR II], BBl 2005 4733, insb. Ziff. 4.5.1 S. 4824). In der französischen Fassung der Botschaft findet sich der Begriff "actifs commerciaux" (S. 4560), in der italienischen Version ist von "attivi commerciali" die Rede (S. 4330).

2.2.4. Der Begriff "Geschäftsaktiven", den der Bundesrat in der Botschaft verwendete, dürfte mit den gebräuchlichen "Aktiven" im Sinne von Art. 959 Abs. 2 OR gleichzusetzen sein. Diese zerfallen in das Umlaufvermögen und das Anlagevermögen (Art. 959a Abs. 1 OR). Zumindest in der Botschaft findet der Ausschluss des Umlaufvermögens mithin keine Stütze. Dies wäre, betriebswirtschaftlich betrachtet, aber auch keineswegs sachlogisch. Das würde nämlich heissen, dass beispielsweise die liquidationsbedingte Veräusserung von Vorräten (Art. 959a Abs. 1 Ziff. 1 lit. d und Art. 960c Abs. 2 OR) unter keinen Umständen unter das Privileg fiele, was zweifellos nicht die Meinung ist. Die blosse buchhalterische Gliederung und Vermögenszugehörigkeit vermag folglich kein treffendes Kriterium zu bilden. Gegenteils haben Art. 37b DBG und Art. 11 Abs. 5 StHG die privilegierte Besteuerung stiller Reserven zum Inhalt, die aufgrund der Liquidation aufgedeckt wurden.

2.2.5. Zu denken ist hierbei namentlich an die Realisation handelsrechtlicher Zwangsreserven. Bei ihrer Ersterfassung und in der Folgebewertung dürfen Aktiven grundsätzlich nicht höher bewertet werden als zu den Anschaffungs- und Herstellungskosten (Art. 960a Abs. 1 und 2 OR), mithin selbst dann nicht, wenn der Verkehrswert höher als bei Anschaffung bzw. Herstellung liegt. Entsprechend können bei günstiger Entwicklung des Verkehrswerts "Zwangs"-Reserven entstehen. Anders verhält es sich nur bei Aktiven "mit Börsenkurs oder einem anderen beobachtbaren Marktpreis in einem aktiven Markt" (Art. 960b Abs. 1 OR). Zwangsreserven schlagen begrifflich nur dann erfolgswirksam zu Buche, wenn es zur Veräusserung oder Privatentnahme des Aktivums kommt, eine anderweitige buchmässige Aufwertung verstösst gegen das Handelsrecht. Wie der bundesrätlichen Botschaft zu entnehmen ist, kommt die privilegierte Besteuerung aber nur dann infrage, wenn sich die Realisation als unmittelbare Folge der Liquidation darstellt (vorne E. 2.2.3).

2.2.6. Erforderlich ist mithin ein hinreichender Kausalzusammenhang zwischen Realisation und Liquidation, wobei sich die Realisation als unmittelbare Folge der Liquidation darstellt. Typisches Beispiel ist etwa die Veräusserung eines unter dem Verkehrswert bewerteten Bürogebäudes (Anlagevermögen), das aufgrund der beendigten Erwerbstätigkeit nicht mehr benötigt wird. Gleiches gilt für das Warenlager (Umlaufvermögen), das auf den Nachfolger übertragen wird und bisher zu den Anschaffungskosten bewertet war. In einem solchen Fall ist unstreitig, dass die Aufdeckung der stillen Reserven einzig auf die Liquidation zurückzuführen ist. So oder anders ist die privilegierte Besteuerung geboten, denn ohne Liquidation wäre es mutmasslich (zumindest in absehbarer Zeit) zu keiner Realisation der aufhaftenden stillen Reserven gekommen. Der buchhalterische Charakter - Umlauf- oder Anlagevermögen - kann mit Blick auf diese Konzeption keine Rolle spielen, weshalb der zitierten Lehrmeinung (vorne E. 2.2.3) nicht zu folgen ist. Massgebend ist vielmehr der dargelegte Kausalzusammenhang zwischen Liquidation und Realisation.

2.2.7. Dieses Kriterium fügt sich in den übergeordneten Sinn der Norm ein: Wo nicht (nur) die Liquidation zur Realisation der stillen Reserven führt, soll es bei der angestammten Besteuerung bleiben. Entsprechend unterliegen Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit den ordentlichen Regeln, soweit nicht ausnahmsweise ein wahrer "Liquidationsgewinn" im Sinne von Art. 37b DBG/Art. 11 Abs. 5 StHG gegeben ist. Denn es liegt im üblichen betriebswirtschaftlichen Verlauf, dass Leistungen im Hinblick auf die Umsatzerzielung erbracht werden. Nichts anderes ergibt sich aus Art. 1 Abs. 3 lit. a LGBV, den der Steuerpflichtige anruft: Vom sachlichen Anwendungsbereich der Verordnung ausgenommen sind danach "Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit und andere Einkünfte, die nicht aus der Liquidation stammen". Mit dieser Wendung präzisiert der Bundesrat den Normgehalt von Art. 37b DBG auf eine Weise, die den Rahmen von Art. 182 Abs. 2 BV jedenfalls nicht sprengt und daher für das Bundesgericht verbindlich ist (selbständige Rechtsverordnung mit gesetzesvollziehender Funktion; BGE 142 II 182 E. 2.3.1 S. 190). Wären auch ordentliche operative Einkünfte in die Privilegierung einzubeziehen, hätte der Gesetzgeber die Norm wohl umfassender
formuliert ("die Summe aller in den letzten beiden Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven wird getrennt vom übrigen Einkommen besteuert"). Der Wortlaut von Art. 37b DBG/Art. 11 Abs. 5 StHG und von Art. 1 Abs. 3 lit. a LGBV liesse möglicherweise eine Sichtweise, wie sie der Steuerpflichtige vertritt, zu. Dem grammatikalischen Auslegungselement stehen indes systematische und teleologische Gesichtspunkte entgegen. Mit der Norm verfolgt der Gesetzgeber die Absicht, über Jahre akkumulierte stille Reserven privilegiert auflösen zu können. Nicht beabsichtigt ist hingegen die Möglichkeit, willkürlich ordentliche Einnahmen zu privilegieren.

3.

3.1. Nach den für das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 1.3) hat der Steuerpflichtige, der im damaligen Zeitpunkt zwar von Handelsrechts wegen nicht buchführungspflichtig war (Art. 957 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 934 Abs. 1 OR, je in der Fassung vom 18. Dezember 1936), aber freiwillig Buch führte, erstmals in der hier streitbetroffenen Jahresrechnung 2011angefangene Arbeiten aktiviert (Sachverhalt, lit. A). Die Vorinstanz würdigt dies zwar als Auflösung stiller Reserven im laufenden Jahr, verwirft die Anwendung der privilegierten Besteuerung aber, da es sich um Einkommen aus operativer Tätigkeit handle, was im Übrigen auch der Steuerpflichtige im unterinstanzlichen Verfahren eingeräumt habe.

3.2.

3.2.1. Der Steuerpflichtige hält dem entgegen, die Qualifikation seiner realisierten stillen Reserven als ordentliches betrieblichen Einkommen finde im Bundesrecht keine Stütze. Dass bestimmte stille Reserven als "Nicht-Liquidationsgewinne" zu gelten hätten, lasse sich Art. 11 Abs. 5 StHG nicht entnehmen. Wie dargelegt, herrscht aber durchaus ein System von Regel und Ausnahme: Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit unterliegen den ordentlichen Regeln, wenn nicht ausnahmsweise ein "Liquidationsgewinn" im Sinne von Art. 37b DBG/Art. 11 Abs. 5 StHG besteht (vorne E. 2.2.6). Dies bedingt, wie ebenso schon dargelegt, einen hinreichend engen Zusammenhang zwischen Liquidation und Realisation (vorne E. 2.2.5). Ein umfassender Einbezug aller realisierten stillen Reserven kann gesetzgeberisch nicht gewollt sein (vorne E. 2.2.7).

3.2.2. Der Steuerpflichtige bringt sodann vor, stille Reserven auf angefangenen Arbeiten müssten buchtechnisch immer über den Umsatz aufgelöst bzw. verbucht werden, sie würden "dadurch aber nicht zu Leistungen der Liquidationsperiode". Gegen die Ausführungen zur Verbuchung ist nichts einzuwenden, die Aussage zielt aber am Kern vorbei. Die Vorinstanz hat erwogen, es handle sich vorliegend ausschliesslich um Honorareinnahmen, weshalb aus diesem Grund keine realisierten stillen Reserven vorliegen könnten. Wenn der Steuerpflichtige im Steuerjahr 2011 erstmals angefangene Arbeiten aktiviert hat, so geschah dies zwangsläufig erfolgswirksam (buchhalterisch in der einfachsten Fassung: "Angefangene Arbeiten an Umsatz"). Dies allein rechtfertigt freilich keine Aussonderung aus dem ordentlich steuerbaren Einkommen, verstiesse dies doch gegen das Prinzip, dass ordentliche Einkünfte aus Lieferungen und Leistungen ordentlich zu besteuern sind, und zwar ungeachtet dessen, ob es sich um Debitoren oder angefangene Arbeiten handelt. Der Charakter als nicht privilegierende Einkunft bleibt unberührt. Es geht gerade nicht um die liquidationsbedingte Auflösung stiller Reserven, die ohne Liquidation nicht (oder jedenfalls noch nicht) aufgedeckt worden
wären.

3.2.3. Der Steuerpflichtige macht schliesslich geltend, es sei von der "mehrjährigen Bildung" von stillen Reserven auf den angefangenen Arbeiten auszugehen. Die Bildung reiche bis zu der - vor langer Zeit erfolgten - Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit zurück. Gemäss der Übersicht, die der Steuerpflichtige seiner Steuererklärung 2011 beifügte und die vom Bundesgericht ergänzend beigezogen werden kann (Art. 105 Abs. 2 BGG), gehen die angefangenen Arbeiten tatsächlich teils auf die Jahre 2000 bis 2010 zurück, vor allem aber auch auf das Geschäftsjahr 2011 (Sachverhalt, lit. B). Nach Auffassung des Steuerpflichtigen sollen per Ende 2010 stille Reserven von Fr. 832'300.-- bestanden haben, die im Geschäftsjahr 2011 durch die erstmalige Aktivierung aufgelöst worden seien (Beschwerde an die Vorinstanz vom 11. September 2017, Ziff. 26). Entsprechend ersucht er auch vor Bundesgericht um die Herabsetzung (der ordentlich steuerbaren Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit) um Fr. 832'300.-- und um privilegierte Besteuerung.

3.2.4. Der Zeitpunkt der Entstehung stiller Reserven ist unter den gegebenen Umständen aber ohne weiteren Belang, nachdem von vornherein keine Einkünfte vorliegen, die privilegiert besteuert werden könnten. Das Argument "Altreserven" ist nicht stichhaltig, weshalb es erlässlich ist, der Aufteilung der angefangenen Arbeiten von Fr. 1'197'400.-- in zwei zeitliche Teilabschnitte - angeblich Fr. 832'300.-- (entstanden in Vorjahren) und Fr. 365'100.-- (entstanden in der Steuerperiode 2011) - nachzugehen. Zu berücksichtigen ist vielmehr, dass die per Ende 2011 aktivierten angefangenen Arbeiten (rund Fr. 1,2 Mio.) zirka einen Fünftel der fakturierten Leistungen (rund Fr. 5,6 Mio.) betragen (Sachverhalt, lit. A). 20 Prozent dürften etwa dem entsprechen, was gemeinhin in Dienstleistungsbetrieben an angefangenen Arbeiten transitorisch abgegrenzt wird (bereits erbrachte Leistungserstellung von ca. zwei Monaten). Umso mehr zeigt sich, dass es sich um ordentliche Leistungen handelt, die so oder anders in absehbarer Zeit fakturiert worden wären. Die Liquidation hat möglicherweise zur Beschleunigung des Abrechnungsprozesses geführt, es lässt sich aber jedenfalls nicht sagen, ohne Liquidation wäre es (noch) zu keiner Realisation gekommen. Damit
fehlt es an der erforderlichen Kausalität, die dem Tatbestand innewohnt, und muss es bei der ordentlichen Besteuerung bleiben.

3.3. Die Vorinstanz hat damit bundesrechtskonform erkannt, die angefangenen Arbeiten seien aufzurechnen und zusammen mit dem übrigen in der Steuerperiode 2011 erzielten Einkommen zu erfassen. Die Beschwerde erweist sich als unbegründet. Sie ist abzuweisen.

4.

4.1. Nach dem Unterliegerprinzip (Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG) sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens dem Steuerpflichtigen aufzuerlegen.

4.2. Dem Kanton Aargau, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, steht keine Entschädigung zu (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 5'000.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 9. August 2018

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198091 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198092 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195494 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...95
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005264 sul Tribunale federale.265
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005264 sul Tribunale federale.265
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...266

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.97

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 11 - 1 Per i coniugi che vivono in comunione domestica l'imposta deve essere ridotta in modo adeguato rispetto a quella dovuta dalle persone sole.82
¹	Per i coniugi che vivono in comunione domestica l'imposta deve essere ridotta in modo adeguato rispetto a quella dovuta dalle persone sole.82
²	Se i proventi comprendono liquidazioni in capitale in sostituzione di prestazioni ricorrenti, l'imposta è calcolata, tenuto conto degli altri proventi, con l'aliquota che sarebbe applicabile se al posto della prestazione unica fosse versata una prestazione annuale corrispondente.
³	Le prestazioni in capitale versate da istituzioni di previdenza, come pure i versamenti in caso di morte o di danni durevoli al corpo o alla salute, sono imposti separatamente. Essi soggiacciono in tutti i casi a un'imposta annua intera.
⁴	Per le piccole rimunerazioni ottenute da un'attività lucrativa dipendente, l'imposta è riscossa senza tener conto degli altri introiti, né di eventuali spese professionali e deduzioni sociali; il presupposto è che il datore di lavoro paghi l'imposta nell'ambito della procedura di conteggio semplificata secondo gli articoli 2 e 3 della legge del 17 giugno 200583 contro il lavoro nero. Le imposte cantonali e comunali sul reddito risultano così saldate. L'articolo 37 capoverso 1 lettera a si applica per analogia. Le imposte vanno consegnate periodicamente alla competente cassa di compensazione AVS. Questa rilascia al contribuente una distinta o un attestato relativo all'importo della deduzione d'imposta. Essa trasferisce all'autorità fiscale competente le imposte incassate. Il diritto a una provvigione di riscossione secondo l'articolo 37 capoverso 3 è trasferito alla competente cassa di compensazione AVS.84
⁵	In caso di cessazione definitiva dell'attività lucrativa indipendente dopo il compimento dei 55 anni o per incapacità di esercitare tale attività in seguito a invalidità, le riserve occulte realizzate nel corso degli ultimi due esercizi sono sommate e imposte congiuntamente, ma separatamente dagli altri redditi. I contributi di riscatto conformemente all'articolo 9 capoverso 2 lettera d sono deducibili. Se non vengono effettuati simili riscatti, l'imposta sull'importo delle riserve occulte realizzate per il quale il contribuente giustifica l'ammissibilità di un riscatto secondo l'articolo 9 capoverso 2 lettera d è riscossa al pari delle prestazioni in capitale versate da istituzioni di previdenza conformemente al capoverso 3. L'aliquota applicabile all'importo restante delle riserve occulte realizzate è fissata dal diritto cantonale. Lo stesso genere d'imposizione ad aliquota ridotta si applica anche al coniuge superstite, agli altri eredi e ai legatari, purché non continuino l'impresa

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 37^b Utili di liquidazione - 1 In caso di cessazione definitiva dell'attività lucrativa indipendente dopo il compimento dei 55 anni o per incapacità di esercitare tale attività in seguito a invalidità, le riserve occulte realizzate nel corso degli ultimi due esercizi sono sommate e imposte congiuntamente, ma separatamente dagli altri redditi. I contributi di riscatto conformemente all'articolo 33 capoverso 1 lettera d sono deducibili. Se non vengono effettuati simili riscatti, l'imposta sull'importo delle riserve occulte realizzate per il quale il contribuente giustifica l'ammissibilità di un riscatto secondo l'articolo 33 capoverso 1 lettera d è calcolata su un quinto della tariffa di cui all'articolo 36. Per la determinazione dell'aliquota applicabile all'importo restante delle riserve occulte realizzate è determinante un quinto di questo importo restante, ma in ogni caso è riscossa un'imposta a un'aliquota del 2 per cento almeno.
¹	In caso di cessazione definitiva dell'attività lucrativa indipendente dopo il compimento dei 55 anni o per incapacità di esercitare tale attività in seguito a invalidità, le riserve occulte realizzate nel corso degli ultimi due esercizi sono sommate e imposte congiuntamente, ma separatamente dagli altri redditi. I contributi di riscatto conformemente all'articolo 33 capoverso 1 lettera d sono deducibili. Se non vengono effettuati simili riscatti, l'imposta sull'importo delle riserve occulte realizzate per il quale il contribuente giustifica l'ammissibilità di un riscatto secondo l'articolo 33 capoverso 1 lettera d è calcolata su un quinto della tariffa di cui all'articolo 36. Per la determinazione dell'aliquota applicabile all'importo restante delle riserve occulte realizzate è determinante un quinto di questo importo restante, ma in ogni caso è riscossa un'imposta a un'aliquota del 2 per cento almeno.
²	Il capoverso 1 si applica parimenti al coniuge superstite, agli altri eredi e ai legatari purché non continuino l'impresa esercitata dal defunto; il conteggio fiscale avviene il più tardi cinque anni civili dopo la fine dell'anno in cui è deceduto l'ereditando.

SR 642.114 Ordinanza del 17 febbraio 2010 concernente l'imposizione degli utili di liquidazione in caso di cessazione definitiva dell'attività lucrativa indipendente (OULiq) OULiq Art. 1 Oggetto e campo d'applicazione - 1 La presente ordinanza disciplina l'imposizione degli utili di liquidazione di un contribuente in caso di cessazione definitiva dell'attività lucrativa indipendente:
¹	La presente ordinanza disciplina l'imposizione degli utili di liquidazione di un contribuente in caso di cessazione definitiva dell'attività lucrativa indipendente:
^a	dopo il compimento dei 55 anni; oppure
^b	in seguito a invalidità.
²	L'insorgere dell'invalidità si determina secondo l'articolo 4 capoverso 2 della legge federale del 19 giugno 19592 sull'assicurazione per l'invalidità.
³	La presente ordinanza non si applica:
^a	ai proventi da un'attività lucrativa indipendente e agli altri proventi che non provengono dalla liquidazione;
^b	agli utili di liquidazione che il contribuente di cui al capoverso 1 realizza dopo la ripresa di un'attività lucrativa indipendente.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.